20xx会计教材word版第20章(编辑修改稿)

20xx会计教材word版第20章(编辑修改稿)内容摘要：

其原账面价值不变，合并中不产生新的资产和负债；对于非同一控制下的企业合并，合并中取得的有关资产、负债应按其在购买日的公允价值计量，企业合并成本大于合并中取得可辨认净资产公允价值的份额部分确认为商誉，企业合并成本小于合并中取得可辨认净资产公允价值的份额部分计入合并当期损益。 对于企业 合并的税务处理，通常情况下被合并企业应视为按公允价值转让，处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。 合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定计税成本。 另外，在考虑有关企业合并是应税合并还是免税合并时，某些情况下还需要考虑在合并中涉及的非股权支付额的比例，具体划分标准和条件应遵从税法规定。 由于会计与税收法规对企业合并的划分标准不同，处理原则不同，某些情况下，会造成企业合并中取得的有关资产、负债的入账价值与其计税基础的差异。 四、暂时性差异 暂时性差异是指资产、负债的 账面价值与其计税基础不同产生的差额。 因资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，形成企业的资产和负债，在有关暂时性差异发生当期，符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税负债或递延所得税资产。 根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为 应纳税暂时性差异[white3]和 可抵扣暂时性差异 [white4]。 （一）应纳税暂时性差异 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应缴所得税金额，在其产生当期应当确认相关的递延所得税负债。 应纳税暂时性差异通常产生于以下情况： 1．资产的账面价值大于其计税基础。 资产的账面价值代表的是企业在持续使用或最终出售该项资产时将取得的经济利益的总额，而计税基础代表的是资产在未来期间可予税 前扣除的总金额。 资产的账面价值大于其计税基础，该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者之间的差额需要缴税，产生应纳税暂时性差异。 例如，一项无形资产账面价值为 500 万元，计税基础如为 375万元，两者之间的差额会造成未来期间应纳税所得额和应交所得税的增加，在其产生当期，应确认相关的 递延所得税负债。 2．负债的账面价值小于其计税基础。 负债的账面价值为企业预计在未来期间清偿该项负债时的经济利益流出，而其计税基础代表的是账面价值在扣除税法规定未来期间允许税前扣除的金额之后的差额。 负债的账面价值与其计税基础 不同产生的时间性差异，实质上是税法规定就该项负债在未来期间可以税前扣除的金额（即与该项负债相关的费用支出在未来期间可予税前扣除的金额）。 负债的账面价值小于其计税基础，则意味着就该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税金额，产生应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。 （二）可抵扣暂时性差异 可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。 该差异在未来期间转回时会减少转回期间的 应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。 在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应当确认相关的递延所得税资产。 可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况： 1．资产的账面价值小于其计税基础，意味着资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多，两者之间的差额可以减少企业在未来期间的应纳税所得额并减少应交所得税，符合有关条件时，应当确认相关的递延所得税资产。 例如，一项资产的账面价值为 500 万元，计税基础为 650 万元，则企业在未来期间就该项资产可以在其自身取得经济利益的基础上多扣除 150万元，未 来期间应纳税所得额会减少，应交所得税也会减少，形成可抵扣暂时性差异。 2．负债的账面价值大于其计税基础，负债产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负债可以在未来期间税前扣除的金额。 即： 负债产生的暂时性差异 =账面价值 计税基础 ＝账面价值 （账面价值 未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额） =未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额 负债的账面价值大于其计税基础，意味着未来期间按照税法规定与负债相关的全部或部分支出可以自 未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。 符合有关确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。 （三）特殊项目产生的暂时性差异 1．未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。 某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值零与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。 如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入 15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。 该类费 用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础，两者之间的差异也形成暂时性差异。 【例 2014】 A 公司在 20 7 年发生了 2 000 万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。 税法规定，该类支出不超过当年销售收入 15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。 A 公司 20 7年实现销售收入 10 000 万元。 该广告费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为期末资产负债表中的资产，如果将其视为资产，其账面价值为 0。 因 按照税法规定，该类支出税前列支有一定的标准限制，根据当期 A 公司销售收入 15%计算，当期可予税前扣除 1 500（ 10 000 15%）万元，当期未予税前扣除的 500 万元可以向以后年度结转，其计税基础为 500 万元。 该项资产的账面价值 0与其计税基础 500万元之间产生了 500万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少企业的应纳税所得额，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。 按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负 债的账面价值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。 【例 20— 15】 甲公司于 20 6年因政策性原因发生经营亏损 2 000 万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后 5个年度的应纳税所得额。 该公司预计其于未来 5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。 分析： 该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上看可以减少未来期间 的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。 企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。 第三节 递延所得税负债及递延所得税资产的确认 企业在计算确定了应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异后，应当按照所得税会计准则规定的原则确认相关的递延所得税负债以及递延所得税资产。 一、递延所得税负债的确认和计量 （一）递延所得税负债的确认 企业在确认因应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时，应遵循以下原则： 1．除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。 除与直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。 【例 20— 16】 A企业于 20 6年 12 月 6日购入某项环保设备，取得成本为500 万元，会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为 10 年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计提折旧，使用年限及净残值与会计相同。 A企业适用的所得税税率为 25%。 假定该企业不存在其他会计 与税收处理的差异。 分析： 20 7 年资产负债表日，该项固定资产按照会计规定计提的折旧额为 50 万元，计税时允许扣除的折旧额为 100 万元，则该固定资产的账面价值 450 万元与其计税基础 400 万元的差额构成应纳税暂时性差异，企业应确认相关的递延所得税负债。 【例 20— 17】 甲公司于 20 0 年 12 月底购入一台机器设备，成本为 525 000元，预计使用年限为 6年，预计净残值为零。 会计上按直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用 年数总和法 [white5]计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。 本例中假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备，除该项固定资产产生的会计与税收之间的差异外，不存在其他会计与税收的差异。 该公司每年因固定资产账面价值与计税基础不同应予确认的递 延所得税情况如表 20— 1所示： 表 20— 1 单位：元 201 年 202 年 203 年 204 年 205 年 206 年 实际成本 525 000 525 000 525 000 525 000 525 000 525 000 累计会计折旧 87 500 175 000 262 500 350 000 437 500 525 000 账面价值 437 500 350 000 262 500 175 000 87 500 0 累计 计税折旧 150 000 275 000 375 000 450 000 500 000 525 000 计税基础 375 000 250 000 150 000 75 000 25 000 0 暂时性差异 62 500 100 000 112 500 100 000 62 500 0 适用税率 25% 25% 25% 25% 25% 25% 递延所得税负债余额 15 625 25 000 28 125 25 000 15 625 0 分析： 该项固定资产各年度账面价值与计税基础确定如下： （ 1） 20 1年资产负债表日： 账面价值 =实际成本 会计折旧 =525 00087 500=437 500（元） 计税基础 =实际成本 税前扣除的折旧额 =525 000150 000 =375 000（元） 因账面价值 437 500 大于其计税基础 375 000，两者之间产生的 62 500 元差异会增加未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债（ 62 500 25%） 15 625 元，账务处理如下： 借：所 得税费用 15 625 贷：递延所得税负债 15 625 （ 2） 20 2年资产负债表日： 账面价值 =525 00087 50087 500=350 000（元） 计税基础 =实际成本 累计已税前扣除的折旧额 =525 000275 000=250 000（元） 因资产的账面价值 350 000 大于其计税基础 100 000，两者之间的差异为应纳税暂时性差。