管理会计理论拓展：机制优化与系统设计(编辑修改稿)

管理会计理论拓展：机制优化与系统设计(编辑修改稿)内容摘要：

面 的约束： 一是 通过管理会计的事中实时控制子系统经常性提醒责任人不要越轨并引导他们朝着目标方向努力工作； 二是建立有效的 评价和激励制度 ，使 责任人付出的努力及时得到肯 7 定和给予适度奖励，以满足 责任人的个人成就感。 其三，建立 责任单位之间和跨企业的协同管理机制和突发事件的应急机制。 企业 的运行如同一 套复杂系统 的运转一样， 在 运行过程中 必须使各自不同责任部门的行动具有一定的协同性，同时也应考虑到 出现突发 事件 和故障 应当如 何采取应急措施。 当 突发事件出现 时，即可及时启动应急措施，使危机得以缓解直到消除，使障碍得以清除或消解。 企业的突发事件可分为客观自然方面和人为的方面的。 前者如地震、洪灾、飓风、急性传染病等自然灾害，是客观自然界作用于人们的社会生活而造成的。 后者则是由于 企业 本身的矛盾问题的累积而造成的，如 企业资金链断裂 ，通常涉及到 举债安排不当和资金管理混乱而引起的。 企业自 身引发的危机通常危害深远，解决起来也较费时费力，故这种应急机制更要精心设计。 五 、 管理会计系统设计 ：一个新框架 Fahy (2020)提出， 战略管理会计系统试 图通过有效地将业绩评价和控制与战略目标联系起来，保证业务层的每一决策都以 实现 战略目标为目的。 管理会计系统在概念上与前面所述的执行决策支持系统类似。 但是，战略管理会计系统在以下两方面是对以往系统的改进：第一， IT 技术和管理方法本身有很大的改进；其二，管理会计系统的构建 必须 吸取了以往信息系统设计和实施失败的教训，认识到每一企业的个性和执行的重要性。 1. 系统的新框架 对于一个可以称得上 具有 机制优化的管理会计系统，本文认为它应当具备以下的条件。 首先，该系统是以业务信息系统为基础的，也就是说，以一个在组织的各个层 次、部门共享管理信息的数据库为基础。 但信息系统系统更强调业务的执行而不是支持决策。 要达到这种支持决策的功能，还需要一些条件。 诸如，此管理会计系统的第二个特征就是依赖数据仓库技术。 这种技术下数据仓库作为一个数据存储系统，由数据转换工具来完成公司业务对信息的具体要求（如作业成本管理下的成本汇总）。 数据仓库也能接受市场和竞争状况等外部数据并支持对这些数据的多角度分析。 第三，管理会计系统有一组集成化的管理方法和工具，包括作业管理、盈利能力 优化 管理、目标成本管理、跨企业和跨职能部门的协同管理，客户关系管理，股东价值管 理，平衡计分卡等工具。 第四，战略管理系统既关注组织内部也关注外部市场。 最后，战略绩效管理系统支持战略决策。 通过对 战略 管理 会计 系统的定义和本文第二部分内容 的管理会计设计理论拓展的方法 ，我们可以看到 新框架的设计 超越了传统管理会计 的约束。 我们 能否 直接从那些现有的 管理会计研究模式 中选择一个合适的模型来满足我们的需求吗。 答案是否定的，但我们可以 借鉴 现有的 模式进行一些必要的扩展 ， 图 1 就是本文的应用机制优化和系统设计新理论构建的管理会计系统新模式 ： 8 图 1： 目标权 衡 激励 优化模式： 战略 管理 会计 系统 的 新 框架模型 （来源：本文） 对上述模型描述如下：这个 目标权衡 激励优化 模型 的战略管理会计系统 ，把战略 规划作为系统的起点，强调应用权衡 目标 理论，考虑不同相关利益者的利益权衡来确定 战略 目标的分解为责任单位的目标，并落实到具体责任人的绩效 考核指标上和体现会计系统的机制优化。 这个系统有效地 应用目标权衡理论和机制设计理论，将资源配置优化、责任落实、激励机制优化和内部报告完善以确保战略实施 ，以弥补早期的战略管理 会计 模型只考虑 企业内部因素 的不足。 这个系统强调要在战略目标（如产品低成本战 略和产品技术差异化）和供应商、企业采购、设计、制造、销售、分配和物流间建立一个系统化的联系，还尽可能把财务管理、会计、风险管理、信息系统和人力资源管理集成到 这一 管理 会计 系统中（见图 1）。 此外，传统标准成本、全面预算、定价和成本分析已经成为集成系统（包括实时控制及物流和资金流管理、财务报告和其他决策信息报告、绩效评价和激励、战略管理决策支持子系统等等）的基本部分，因此系统强调为供应商和客户进行成本协同管理。 2. 特性 目标权衡 激励优化 模 式 的战略管理会计系统， 作为一个战略决策支持系统，超越了传统管理 会计 ，希 望能解决多学科（战略管理、财务管理、经济、供应链管理、系统 设计 、成本管理系统和计算机应用）综合应用的复杂问题，此外它还强调 权衡各方利益、 健全内部报告 和 激励机制优化。 这个新的管理 会计 系统至少包括一些子系统（如图 2 所示：每个方框都是一个子系统），它的特征简要阐述如下： （ 1） 目标权衡和机制优化贯穿于战略规划、实施、控制和评价的全过程。 管理会计系统的设计核心就是围绕着 战略规划、战略实施和战略 控制 评价 ，权衡不同责任中心的责权利目标，分解战略目标并通过一定的模拟分析和责任人共同参与磋商和确定责任指标的目标，并借助管理 会计的价值管理工具和激励机制的优化，以突出机制优化和系统设计的重点。 （ 2） 适时 协同控制超越了 责任部门 边界。 战略实施中的控制和监督可以被推广到 企业责任人评价 与沟通  责任履行评价  沟通  激励结果确定  改进举措 责任落实 协同 绩效总评  公司  战略事业单位  责任单位  责任人  客户与供应商 目标权衡理论应用 权衡责任部门目标 情境模拟 上下层契约磋商 权衡责任关键指标 资源占用与责任  资源配置  责任目标  责任与激励  激励与内部报告 优化 激励机制优化 责任优化 内部报告完善 事中控制的 责任报告  目标执行情况  差异分析  激励预计算 业务流程管理 顾客管理 财务与风险管理 人力资源与绩效管理 规划 全员 价值管理 评价 战 略 利益权衡 绩效激励 实施 相关利益的协调同 完成战略目标 适时内部报告 机制优化 分解、权衡、模拟 责任人参与战略规划 业务行动方案实施 战略规划  愿景和使命  战略路径  管理会计衡量指标 9 业务流程 的 不同循环协调 ，并强调要与企业的战略地位相匹配。 本文认为协同控制不应只关注 某责任单位内部 的 执行情况 控制，还要平衡中观层面 不同事业部之间和职能部门之间 的 价值创造 动因，这样系统才能为整个战略实施过程进行全面的协同监督和控制。 与传统管理会计的控制相比， 适时 协同控制更侧重于 协同 控制企业 事业部和职能部门之间的协调业务，以避免各职能部门和事业部不协同产生负面效应。 （ 3）市场快 速响应。 在战略实施环节中，强调顾客管理和 快速响应客户的需求，并通过满足客户要求而提高竞争力。 在快速响应目标的引导下， E供应链中每个环节的每个可以创造价值的活动都可以帮助增加产品的价值。 在电子商务环境中，客户可以登录企业的网站主页参与产品设计并为产品和售后服务提供一些建议。 另一方面，快速响应的竞争可以给企业带来长期的竞争优势，快速响应的竞争也是战略成本管理的主要目标，它决定了系统应该关注竞争对手的信息。 企业应该搜集如定价、成本、规模及与市场占有率相关的信息来分析竞争对手，以增加企业的营业利润，这些 外部信息对销售价格的敏感度分析及在特定企业中调整价格都很有用。 此外，一些实时控制决策会根据控制应用软件中预先设定好的决策规则，通过系统对客户和竞争对手自动做出快速响应。 （ 4）业务与资金管理的集成度。 将战略规划、战略实施和战略评价与主要业务流程 （研发设计、采购、制造、销售、分配和物流、售后服务）和支撑子系统（财务管理、会计、 风险管理、 信息系统、技术支持和人力资源管理）集成到图 1的信系统框架。 这个系统可以根据当前应用需要建立数据库，并将其映射到价值流数据库，通过应用数据库为实时分析及控制所有生产阶段和其他业 务流程的作业成本而生成特定的决策信息，对于本系统来说可以发现问题并及时解决。 （ 5） 激励机制优化。 企业要实现自身的战略目标和保持竞争优势和长期的持续发展，都离不开 责任 与 激励 匹配，尤其是激励机制的优化。 所以企业在战略 规划 时，决策制订者必须 权衡战略目标与责任人利益和其他利益人的利益目标，并将这一权衡考虑贯穿于战略实施 、控制和评价的全过程。 在这一新的管理会计系统 中， 激励机制的优化体现在责任人目标权衡、激励与责任对等、评价与沟通、以及不同责任人的业务执行的协同上。 （ 6） 责任目标落实 与完善 内部报告。 本框架所设置的各 项指标的目标均能落实到具体责任人，而且对每一个责任人 的每个活动都要进行 度 量和评价，这样 就能实时（或适时）地为不同层级的责任人 报告执行情况和绩效及其相应的激励。 与此同时该系统也可以为不同职能部门协同活动提供专门的内部报告，以利于跨职能和跨业务的协同管理。 六、 本文的结论 上述 的新框架（图 1） 展示 战略管理会计系统构建 的理论基础应当是机制优化和 系统设计理论 ，并且搭建现代管理会计服务于战略管理的新体系，可归纳如下。 1. 目标权衡理论 在管理会计中得到拓展 利用财务管理理论所研究目标理论成果，清晰界定了管理会计的权衡 目标具体研究的内容：目标模式选择、目标分解和权衡、责任目标落实和责任人确定。 改进了过去的管理会计提供信息的目标（决策有用性）统领管理会计系统设计的缺陷，将传统管理会计拓展成为现代的战略管理会计。 尽 管 目标权衡理论 在企业责任中心目标确定的应用 可能 有很多的解释 ，但 本文强调权衡目标模式选择权衡利益相关者利益下的股东财富最大化和优化责任目标与相应责任激励匹配。 总之， 可归结为结论：在设计和实施（战略）管理会计系统时，目标权衡理论可以贯穿于战略规划、实施、控制和评价的全过程，并且能与业务流程和职能部门管理集相融合而形成一 个全新的管理会计系统。 然而， 本文也指出 在 管理 会计 系统的设计与 实施实现 目标权衡 与 激励 机制优化既是会计的一个现实亟待解决的实务问题，也是一个复杂的理论问题。 管 理会计的 机制优化 理论 本文的 管理会计的机制优化主要 强调了内部报告和激励机制的优化。 其创新点体现为 ：一是战略 目标分解、责任人目标的明确、建立责任目标与激励相融合的激励制度。 二是将企业实力指标和市场竞争力指标与战略成本动因建立对应关系。 这个新的理论模型是建立战略成本管理系统的理论基础，我们可以应用这个理论来研究和发现那些战略成本管理中的深层次 问题。 管理会计系统设计过程中，应用到大量的管理会计技术和方法（例如，平衡计分卡、作 10 业管理和目标成本管理等）。 但是采纳这些管理技术和方法在运用中还是存在一定的问题。 例如，平衡计分卡 (BSC)、战略地图 、 作业成本管理 (ABC)在 应用 中都出现了种种问题，但更重要的是这些技术方法并不适用于所有企业机制及企业所处的所有环境。 但是更令人担忧的是人们忽视对于这些技术方法如何在机制 优化 中权衡其他相关利益者的 利益 驱动因素。 传统管理会计 造成这种现象的原因一定程度上可能是针对管理会计的研究比较单一考虑企业内部和具体职能部门，在 机制设计 理论应用还是很初步，对于 跨 责任中心 边界和跨职能的 协同管理和协同效应还需要进一步深入。 因此，将来可进一步研究的问题是， 企业采用了哪些管理会计方法应权衡哪些 利益 驱动因素 ，才能够有助于管理会计机制的优化。 3. 管理会计 机制 的 8 大 要素 管理会计机制的 8 大要素，也就是可 从 图 1 归纳出应用目标权衡和机制优化理论解决战略管理与管理会计融合的 构成要素 ： （ 1） 在战略 规划中就应当考虑权衡主要目标责任人和其他相关利益人的 目标； （ 2） 将战略目标分解到具体的责任中心，并对 关键指标互动的模拟和预测； （ 3）将指标层层分解直到每一 个员工， 把 责任指标 落实到 具体的岗位 责任人 ，同时推广全员价值管理 ； （ 4） 根据 责任指标设计优化内部报告和激励制度 ； （ 5）抓 战略 实施：将资金流管理、 业务流程 管理、顾客管理融合 和 风险管理 动因同步优化； （ 6）及时传递与激励制度 相融合 的内部报告 ，充分展示事中实时控制；（ 7）建立责任人绩效 评价 和沟通机制 ； （ 8）各责任单位之间的协同管理 和跨企业的业务协调总评，并以总评结果作为下一期战略调整的依据。 4． 建立战略规划 实施 评价与管理会计的责任落实 —过程控制 激励考核融为一体的管理会计体系 本文特别注重 管理会计 与战略管理集成 ，根据 本文 第 5 节提出 框架图（图 1） ，可以看到此 框架 模型超越了传统管理 会计 模式，也 突破了现有关于战略管理会计的研究框架，突出上面所述战略管理与管理会计相融合的 8个方面。 此模型具有的特性：可应用性强；以战略成本动因驱动企业的各部门之间的协同；提升竞争力和价值创造力作为创新的成本管理系统的核心；以资源共享和政策优化动因推动业务流程优化和适时提供成本绩效评价报告。 本文 以上的观点可以用下面的 结论 来概括： 对 基于战略的管理 会计 系统 设计 ， 在 较 大程度上 要 考虑 企业 的内外 机制重要 和权变 因 素（如企业的竞争、使命与战略、。