[1]管浩，电子商务中的税收问题及其对策，中国优秀硕士学位论文全文(编辑修改稿)

[1]管浩，电子商务中的税收问题及其对策，中国优秀硕士学位论文全文(编辑修改稿)内容摘要：

发展中国家的电子商务还没有发展起来，电子商务税收似乎还是一个遥远的话题，因此，大多数发展中国家对电子商务交易如何征税大都未做出明确的法律规定，对于电子商务的征税 问题持谨慎态度。 但发展中国家已经意识到电子商务是未来经济发展方向，因此，发展中国家还是积极关注发达国家对电子商务税收政策的商讨的。 有许多迹象表明，发展中国家对美国的电子商务免税主张存有戒心，因为这项主张对发展中国家来说意味着大幅缩小税基，增加税收流失，削弱其财政实力，从而进一步扩大南北经济实力差距，所有发展中国家无一表示对电子商务交易免征销售税（增值税）。 目前发展中国家的电子商务交易正在飞速发展，这些国家的现行税制也面临着严重挑战。 对于大多数发展中国家而言，首先遇到的是如何看待电子商务问题。 首先，发展中 国家经济和技术基础都很薄弱，对于什么是电子商务还没有足够的认识。 其次，由于 Inter 是完全开放的，所以要实行电子商务就意味着完全向发达国家开放。 这种情况下，如何保护国内产业又是一种挑战。 一旦电子商务进入发展中国家，其势凶猛，穷国的经济命脉就容易被富国所控制。 再次，如果 Inter 开放，发达国家的文化将要迅速占领发展中国家，这对传统文化和政权都产生负面影响。 最后，如果草率制定或加入发达国家关于电子商务规则的谈判，很难做到能使电子商务的规则符合发展中国家的利益。 3 现行对电子商务征税的方案比 较 在对电子商务征收关税的问题上，各个国际组织、发达国家和发展中国家都有自己的原则和相关政策，其中既有分歧又有共同点，因此在具体的征税方案和主张上各个组织之间又采取了不同的态度。 彻底的变革方案 鉴于像常设机构这类传统的国际税法概念和规则适用于跨国电子商务课税存在着诸多问题，税务学界的一些学者主张采取根本性的变革方案，即建议在所得税和增值税之外， /20 9 针对电子商务交易另行开征新的税种，通过这类新的特别税的征收来解决电子商务交易的国内和国际税收分配问题。 这类根本性的变革方案包括加拿大税收专家阿瑟和荷 兰学者卢．休特等人提出的对网上信息流量开征“比特税” ；美国耶鲁大学教授杰姆斯．托宾建议的以网上交易的货币支付流量为对象征收的“交易税” ，以及其他学者主张的与基础通讯费用相联系的电讯税和对连接互联网的计算机开征计算机税。 主张开征新税种来解决问题的学者强调以电子商务为代表的数字经济区别于传统的物质经济的技术特点及它们的发展对各国税基的影响。 他们认为传统的税种机制已不能适应信息时代社会销售体系的变革，必须针对数字经济的特征，以新的税收机制替代基于物质商品和服务增值的税收机制，才能达到税负公平、节约网络资源和提 高征税效益的目的。 保守性的方案 与前述激进的改革方案截然相反的是美国、加拿大和荷兰等国财税部门所持的保守性的政策方案。 这种保守性的对策方案主张在继续保留现行的常设机构概念原则的基础上，通过对有关概念范围的解释和技术调整，使它们能继续适应于对跨国电子商务所得的课税协调。 美国等一些发达国家之所以极力主张上述保守的对策方案，并非完全出于它们所宣称的珍视长期以来各国在国际税收实践中形成的共同一致的法律文化遗产的动机，而是背后有其更为深刻的经济利益原因。 在这个问题上，主张传统的常设机构概念规则应尽可能地保留 继续适用于对电子商务交易的课税，其结果显然将会在更大程度和范围内限制那些电子商务净进口国对非居民的跨国电子商务交易利润的征税权，而使作为居住国的电子商务净出口国在国际税收权益分配上取得更大的份额。 这种保守性对策方案背后隐藏的尽量扩大居住国对跨国电子商务所得的征税权的利益动机，美国的税收政策已经认识到，由于传统的来源规则失去其重要性，居民税收管辖权可跟进并取代它们的地位。 显然，这样一种保守性方案实行的结果，不利于实际处于电子商务进口国地位的众多发展中国家的税收权益，它们的来源地课税权受到更大程度和范围的限制， 在电子商务的国际税收权益分配上仅保留了微小的份额。 因此，这种显失公平合理的解决问题的方案，在众多发展中国家看来，是很难认同接受的。 预提税方案 鉴于保守性方案主张的现行常设机构概念原则继续适用于跨国电子商务的结果，不能合理地平衡来源国与居住国的征税权益，美国著名的国际税法教授多恩伯格（ Doernberg）主张对跨国电子商务的营业所得，应像现行税收协定中对跨国股息、利息等投资所得一样，采用由来源地国一方优先课征预提税的方式，以解决现有的常设机构原则 /20 10 适用于跨国电子商务将导致的来源国与居住国之间的税 收利益分配失衡问题。 按照这种预提税方案，位于缔约国一方境内的互联网交易的买方在向居住在缔约国另一方境内的卖方支付货款前，应在每次支付的款额中代对方先行扣缴一定比例的税款缴纳给所在国政府。 由于预提所得税具有预先支付不扣除成本费用的特点，来源国适用于电子商务的预提税税率应限定在较低水平，以保证居住国方面在来源国优先征收预提税后，仍有一定的税收利益。 Doernberg 认为，这种预提税的方案“简单、公平而且可以执行” ，能充分保证来源国的征税权，同时，跨国纳税人在来源国负担的预提税可以在居住国得到抵免，也避免了国 际重复征税。 对预提税方案的批评主要集中在，这种方案将营业所得这种积极性质的所得和消极性的投资所得一样处理，采取预提税方式征收所得税，不考虑纳税人的成本费用因素，容易导致对纳税人的不合理的没收性征税，与各国现行所得税法对营业所得普遍实行按所得净额征税的作法相悖。 虚拟常设机构的方案 虚拟常设机构的方案是卢．希内肯斯教授等人所提倡的解决现行的常设机构概念适用于跨国电子商务存在的问题的方法。 他们反对保守性方案所主张的现行的常设机构概念应继续适用于电子商务课税的观点，主张对电子商务进行来源地征税时适用的常设机 构概念规则应降低要求，尽管非居民企业在来源地国没有某种有形的固定营业场所或设施存在，但只要它们利用互联网、数字技术和电子手段，在来源国境内持续进行实质性的营业活动，与来源国领域产生了紧密有效的经济联系，即可以认定其在来源地国设有“虚拟常设机构” , 由此产生的营业所得应受来源地国的优先课税。 相对于保守性的方案而言，虚拟常设机构方案从常设机构原则的本质涵义出发，更强调的是在电子商务交易方式下纳税人与来源地国是否构成了实质性的经济联系，反对以传统的物理性的机构、设施或场所等有形存在的概念要件，作为衡量判断电子商 务条件下非居民纳税人是否实质性参与来源国经济生活的客观标志，它主张在跨国电子商务交易情形下，对现行的常设机构概念中那类要求在一定时期内在某个固定的地理位置上有一定的物理存在的构成要件，应予修改、放弃，注意综合有关事实情况，从营业活动的功能作用标准来认定非居民纳税人在来源地国是否从事了实质性营业活动，构成虚拟性常设机构存在。 这显然有利于扩大来源地税收管辖权，在更大程度上能够在电子商务净进口国和净出口国之间实现税基的公平分享。 与前述激进的开征新税种的变革方案相比，它并没有完全抛弃传统的常设机构概念规则，只是主张 在适用于电子商务交易环境下对这些传统的概念规则进行相应的修改调整，使之适应于数字经济时代国际税收合理分配的客观需要，并不至于对现行的国际税收法律体制产生激烈的冲击。 然而，主张虚拟性常设机构方案的学者 /20 11 们，目前对构成来源国对非居民电子商务营业所得行使管辖权征税的连结点，尚未能提出一个明确、统一和具有较好操作性的标准。 这是此种方案未能得到国际社会重视和进一步研究其可行性的主要原因。 4 我国对电子商务是否征收关税的分析 我国对电子商务征收关税的必要性分析 基于国际上对于关税征收的不同见解，我国对国际电 子商务征收关税是非常有必要的，具体表现在： (1)免征关税的最大受益者只是发达国家。 发达国家在信息技术、高科技产品和电子商务方面具有很大的优势，信息技术产业的发展基本已走向成熟，尤其是美国，有硅谷的强大科技力量作后盾，一直是信息技术产品的净出口国，软件产业己经成为美国的支柱产业，电子商务的零关税对美国的好处是不言而喻的。 因此，美国才极力倡导对电子商务免征关税。 然而作为发展中国家的中国，虽然免征关税可以买到相对便宜的计算机相关产品特别是软件产品，一定程度上有利于我国的信息化建设，但由于我国信息基础设施薄弱，电 子商务还处于起步阶段，信息产业总体来看还属于幼稚产业，对电子商务免征关税无疑会受到巨大的冲击，同时由于信息咨询等服务可以通过因特网畅通无阻地进行国际传输，我国的服务业也将受到重大的影响。 在今后的相当长时间内，即使我国在这两方面会有很大的发展，甚至实现一定量的出口，但仍很难与发达国家相抗衡，所以对电子商务免征关税，其真正的受益者只是发达国家。 (2)免征关税破坏我国税收中性及公平原则。 税收中性原则要求税收应避免对市场经济运行产生不良影响，特别是不能超越市场而影响资源配置和经济决策，使经济资源脱离其最有效的使用 途径。 依此来。