财政部会计司会计准则讲解chapter02--存货01

财政部会计司会计准则讲解chapter02--存货01内容摘要：

或包装物分两次各按 50％进行摊销。 (三 )分次摊销法 分次摊销法，是指周转材料的成本应当按照使用次数分次摊入相关资产成本或当期损益的方法。 企业因非货币性资产交换、债务重组等转出的存货，应当分别按照《企业会计准则第 7 号 —— 非货币性资产交换》和《企业会计准则第 12 号 —— 债务重组》的规定进行会计处理。 第四节期末存货的计量 资产负债表日，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额 计提存货跌价准备，计入当期损益。 一、存货的可变现净值 可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。 存货的可变现净值由存货的估计售价、至完工时将要发生的成本、估计的企业会计准则讲解 — 存货 第 9 页 共 19 页 销售费用和估计的相关税费等内容构成。 可变现净值具有以下基本特征： (一 )确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动，即企业在进行正常的生产经营活动。 如果企业不是在进行正常的生产经营活动，比如企业处于清算过程，那么不能按照存货准则的规定确定存货的可变现净值。 (二 )可变现净值特 征表现为存货的预计未来净现金流量，而不是存货的售价或合同价。 企业预计的销售存货现金流量，并不完全等于存货的可变现净值。 存货在销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，以及为达到预定可销售状态还可能发生的加工成本等相关支出，构成现金流入的抵减项目。 企业预计的销售存货现金流量，扣除这些抵减项目后，才能确定存货的可变现净值。 (三 )不同存货可变现净值的构成不同。 1．产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净 值。 2．需要经过加工的材料存货，在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净值。 二、确定存货的可变现净值应考虑的因素 企业在确定存货的可变现净值时，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。 (一 )确定存货的可变现净值应当以取得确凿证据为基础 确定存货的可变现净值必须建立在取得的确凿证据的基础上。 这里所讲的“确凿证据”是指对确定存货的可变现净值和成本有直接影响的客观证明。 1． 存货成本的确凿证据 存货的采购成本、加工成本和其他成本及以其他方式取得的存货的成本，应当以取得外来原始凭证、生产成本账簿记录等作为确凿证企业会计准则讲解 — 存货 第 10 页 共 19 页 据。 2．存货可变现净值的确凿证据 存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。 (二 )确定存货的可变现净值应当考虑持有存货的目的 由于企业持有存货的目的不同，确定存货可变现净值的计算方法也不同。 如用于出售的存货和用于继续加工的存货， 其可变现净值的计算就不相同，因此；企业在确定存货的可变现净值时，应考虑持有存货的目的。 企业持有存货的目的通常可以分为如下几种： 1．持有以备出售，如商品、产成品，其中又分为有合同约定的存货和没有合同约定的存货。 2．将在生产过程或提供劳务过程中耗用，如材料等。 (三 )确定存货的可变现净值应当考虑资产负债表日后事项等的影响 资产负债表日后事项应当能够确定资产负债表日存货的存在状况。 即在确定资产负债表日存货的可变现净值时，不仅要考虑资产负债表日与该存货相关的价格与 成本波动，而且还应考虑未来的相关事项。 也就是说，不仅限于财务报告批准报出日之前发生的相关价格与成本波动，还应考虑以后期间发生的相关事项。 三、存货可变现净值确定的具体应用 对于企业持有的各类存货，在确定其可变现净值时，最关键的问题是确定估计售价。 企业应当区别如下情况确定存货的估计售价： (一 )为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计算基础。 如果企业与购买方签订了销售合同 (或劳务合同，下同 )，并且销售合同订购的数量等于企业持有存货的数量，在这种情况下，在确 定与该项销售合同直接相关存货的可变现净值时，应当以销售合同价格作为其可变现净值的计算基础。 也就是说，如果企业就其产成品或商企业会计准则讲解 — 存货 第 11 页 共 19 页 品签订了销售合同，则该批产成品或商品的可变现净值应当以合同价格作为计算基础；如果企业销售合同所规定的标的物还没有生产出来，但持有专门用于该标的物生产的原材料，其可变现净值也应当以合同价格作为计算基础。 （例 2— 1） 20 7 年 9 月 1 日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定， 20 8 年 1 月 20 日，甲公司应按每台 31 万元的价格向乙公司提供 W3 型机器 10 台。 20 7 年 12 月 31 日，甲公司 W3 型机器的账面成本为 280 万元，数量为 10 台，单位成本为 28 万元／台。 20 7 年 12 月 31 日， W3 型机器的市场销售价格为 30 万元／台。 假定不考虑相关税费和销售费用。 根据甲公司与乙公司签订的销售合同规定，该批 W3 型机器的销售价格已由销售合同约定，并且其库存数量等于销售合同约定的数量，因此，在这种情况下，计算 W3 型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格 310 万元 (31 10)作为计算基础。 (二 )如果企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部 分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格作为计算基础。 (例 2— 2) 20 ?年 11月土日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定， 20 8 年 4 月 20 日，甲公司应按每台 30 万元的价格向乙公司提供 W5 型机器 12 台。 20 7 年 12 月 31 日，甲公司 W5 型机器的成本为 392 万元，数量为 14 台，单位成本为 28 万元／台。 根据甲公司销售部门提供的资料表明，向乙公司销售的 W5 型机器的平均运杂费等销售费用为 0． 12 万元／台；向其他客户销售 W5 型机器的平均运杂费等销售费 用为 0． 1 万元／台。 20 7 年 12 月 31 日， W5 型机器的市场销售价格为 32 万元／台。 在本例中，能够证明 W5 型机器的可变现净值的确凿证据是甲公司与乙公司签订的有关 W5 型机器的销售合同、市场销售价格资料、账簿记录和公司销售部门提供的有关销售费用的资料等。 企业会计准则讲解 — 存货 第 12 页 共 19 页 根据该销售合同规定，库存的 W5 型机器中的 12 台的销售价格已由销售合同约定，其余 2 台并没有由销售合同约定。 因此，在这种情况下，对于销售合同约定的数量 (12 台 )的 W5 型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格 30 万元／台作为计算基础，而 对于超出部。