管理审计教材电子版-53页word文档

管理审计教材电子版-53页word文档内容摘要：

协会 (IIA)发布了第 2 号《内部审计师责任说明书》，这是内部审计发展的一个里程碑。 该说明书认为内部审计的目的是通过客观地分析、评价、建议和检查有关活动，来帮助所有的管理人员履行其应尽的职责。 因此，内部审计师参与能为管理者提供服务的所有公司活动。 换言之，应将管理审计的内容3 视为内部审计的一个方面，这成为内部审计师工作的基本方针。 该协会的有关调查也表明，内部审计师充当管理审计师是经济社会的客观需要。 在管理职业界和内部审计界大力发展管理审计的同时，政府审计领域也加入了这一行列。 1945 年通过 的《政府公司控制法》要求美国会计总署按照民间审计的原则和程序审查政府公司的财务报表和内部控制，向国会报告公司的财务状况，并对政府资本报酬和股利支付提出建议，还要进一步对公司是否按照既定目标有效经营进行评价。 按照1981 年 GAO 重新修改颁布的政府审计准则的规定，政府审计范围包括 :财务和合法性审计、经济效率性审计、项目效果审计。 其中的经济性、效率性和效果性审计属于管理审计的范畴。 因此，可以说，政府管理审计的实质是就政府对国会赋予责任的履行情况和结果进行鉴证，这种鉴证既包括对财务信息，也包括对管理业绩 . 五十年代 ，正当管理职业界、内部审计、政府审计大张旗鼓地开展管理审计的时候，民间审计领域也开始宣传和实施管理咨询服务，有组织地拓展审计鉴证职能。 在实践上，许多国际会计公司开展了不少的管理咨询业务。 六十年代，民间审计职业开始了关于管理咨询服务是否影响 CPA 独立性的探讨。 最终导致 AICPA 成立专门的机构制定出管理咨询服务实务准则，标志着 CPA 管理咨询服务的准则化、规范化时代的到来。 这种 CPA 管理咨询服务中的部分内容逐渐成为服务于企业管理当局的管理审计。 从此，民间审计职业开始提倡和推行以 CPA 为主体的外部管理审计来满足信息 用户的需求。 可以看出，管理审计的产生和发展是两大职业力量共同作用的结果，并在四个领域并行发展。 所以，不能单纯地从任何一个领域的角度来研究管理审计，而应以融合、借鉴的观点看问题。 2 管理审计的概念 一、 受托管理责 任与管理审计 按照受托责任学说，会计是对受托责任的履行过程和结果进行认定、计量和报告，审计就是在会计提供的各类受托责任报告的基础上，对受托责任的履行过程和结果进行重认定、重计量和重报告。 鉴于受托责任有受托财务责任和受托管理责任之分，审计科学也就有财务审计和管理审计的分化。 财务审计的主旨是鉴证受托财 务责任，与财务审计相对的管理审计就是审查受托管理责任，就是在委托人和受托人之间建立一种相互信任，优化投资的行为，优化资源的利用。 现在的问题是如何对受托人履行受托管理责任的过程和结果进行重认定、重计量和重报告。 可以说对受托管理责任不同的重认定、不同的重计量和不同的重报告方式，就构成了不同的管理审计类型。 内部审计界强调对业务活动、管理制度的审查，强调服务于管理当局，因而用“业务审计 ”、 “制度审计”、“管理导向审计”、“工作底稿式管理审计”来代表管理审计。 管理职业界强调对整体管理过程、管理活动、管理质量的检查， 因而用“访谈式管理审计”、“业务评价”、“自我审计”来代表管理审计。 政府审计界强调对管理业绩或经济业绩的审查，强调对经济性、效率性、效果性、甚至公平性和环保性的审查，因而用“管理业绩审计”、“经济业绩审计”、“ 3E 审计”、“货币价值审计”、“综合管理控制审计”来代表管理审计 :民间审计界强调对管理陈述、管理业绩、管理控制和管理活动的审查，强调这种审查的独立性和客观性，因而用“独立管理鉴证审计”、“外部管理审计”、“综合管理审计”来代表管理审计。 总的来说，对那种服务于组织内部各个受托人，以审查内部受托管理责任为 对象的管理审计，我们可称为内向型管理审计。 对那种服务于组织外部各个受托人，以鉴证外部受托管理责任为对象的管理审计，我们可称为外向型管理审计。 从管理审计和受托责任的这种关系，我们可以发现 :理解管理审计、实践管理审计的关键就在于对受托管理责任的认识。 但是，管理审计仍然是一个年轻的学科。 迄今为止，在管理审计文献和实践中，对管理审计的本质问题尚无普遍接受的定义。 较有代表性的有如下一些 : 管理咨询师伦纳德对管理审计的定义是 :“管理审计是对公司、公共机构或政府机构及其处室的组织结构、计划、目标、经营方式及人力和物力 的利用情况所进行的综合性和建设性的检查 .” 英国 Santocki 认为 :“管理审计是为鉴明组织内的所有职能部门和经营活动中现存的和潜在的薄弱之处，而对管理人员在实现组织目标的效果方面所进行的客观的、独立的建设性评价。 ” 加拿大的 Dombrower 认为 :“管理审计是为了帮助部门更有效地开发自身的资源，采用独立的、客观的分析方法，4 对整个经营活动的组织、控制和职能进行的检查。 ” 阿伦塞尔 ()认为 :“管理审计是由训练有素的专业人员对客观证据进行独立的检查，以判定为了完成公司对顾客和社会的合同 与法律义务所需的管理制度是否得到有效实施，并对检查结果作出真实公允的表达。 ” 荷兰注册会计师协会的报告认为 :“管理审计是对表面健全的组织进行的综合性检查”。 “目的是洞悉组织及其环境的现状，以便能对未来的前景形成一种意见，即怎样采取具体的行动达到对组织业务活动更完善的控制。 ” 美国的 Mart1ndell 的观点是 :“对整个管理业绩进行系统地检查、分析和评价就是管理审计。 ” 与此类似的观点还有 :管理审计是由注册会计师对管理业绩进行综合的检查、分析和评价，就企业的目标、计划、程序和战略提出的建议，并对管理当局履行责 任的效果发表意见。 此外，有部分学者认为，管理审计就是对公司财务报表以外的其他报告中的管理信息进行独立的鉴证。 笔者认为，既然管理审计是受托责任由受托财务责任发展到受托管理责任的必然结果，那么，要认识管理审计的本质，就必须从受托管理责任出发。 根据这样的观点，我们首先考察一般意义上的审计定义。 按照 ASOBAC 的定义，审计是一个客观地收集和评价有关经济活动与经济事项认定的证据，以便证实这些认定与既定标准的符合程度，并将其结果传递给用户的系统的过程。 简言之，审计的本质是一个信息的验证系统。 这个定义是对一般意义上的 审计，既适用于财务审计，也适用于管理审计。 因而，如果说财务审计是关于受托财务责任信息的验证系统，那么，本质上，管理审计就是关于受托管理责任信息的验证系统。 换言之，管理审计的本质或最终目的就是鉴证和评价受托管理责任的履行情况并提出建设性的改进意见。 而反映受托管理责任履行情况的信息正是包含在管理陈述、管理职能、管理活动和管理业绩等各个环节中，要鉴证和评价受托管理责任的履行情况，就必须对各个环节进行审计。 基于这种认识，综合分析上述关于管理审计的各种观点，笔者认为对管理审计给出如下定义是恰当的 : 管理审计是一个客 观地收集和评价有关管理陈述、管理职能、管理活动和管理业绩认定的证据，根据普遍接受的评价标准，通过鉴证管理陈述的可信性，分析和评价管理职能、管理活动和管理业绩的恰当性和有效性，最终鉴证和评价受托管理责任的履行情况并提出建设性的改进意见，同时将结果传递给用户的系统过程。 根据这个定义，我们将在本节的以下段落中分别对管理审计的目标、范围和职能以及管理审计与财务审计的区别作进一步的讨论。 二、 管理审计的目标及其三要素 (一 )管理审计的目标 审计目标又称审计目的，是审计活动的既定方向和所要达到的结果。 安德森《外部审计 学》和《蒙哥马利审计学》都把它列为审计理论诸要素之首。 审计目标在整个审计中处于统帅地位，审计的内容、方法和技术都决定于审计目标。 审计目标是审计理论联系审计实践的桥梁，是社会需求与审计能力的有机统一。 审计目标不能随意规定，它决定于社会环境的需要和客观条件的许可。 西方学者曾花过大量时间讨论审计的目的。 美国学者的结论是财务审计的主要目标是确定财务报表陈述的公正性。 英联邦的国家则认为审计的主要目标是确定财务报表的真实性和公正性。 随着社会的发展，审计的目标不再局限于监督和评价被审计单位财务收支、经济活动的真实性、合法 性和查错纠弊等，作为在财务审计基础上发展起来的新的审计类型，管理审计的目标也在财务审计目标的基础上有了提高，对于管理审计的目标有几个比较权威的意见 :综合最高审计机关国际组织 1977 年利马宣言和 1985 年东京宣言以及国际内部审计师协会(IIA)2020 年修订的内部审计定义，我们认为内部审计实施管理审计的目标应该是通过审核检查和评价被审计单位在计划、组织、决策、内部控制等管理能力和水平方面，评价管理素质，促进被审计单位提高管理水平，促使生产力诸要素合理配置提高经济效益和整体效益。 审计目标乃是审计的主题，是在一 定历史环境下，通过审计实践活动所期望达到的目地或最终结果。 从管理审计的定义来看，管理审计是审计人员根据被审计单位是否接受在一定意义上普遍接受的管理标准，通过实施一定的审计程序来获取足够的证据，对这些证据进行分析、评价，据以得出审计结论。 由此可见，管理审计是“企业诊断”的一种切实有效的方法。 审计人员在进行管理审计时通常把重点放在存在着最大改进机会的业务活动方面。 换言之，管理审计的目标是通过检查管理活动、管理职能等的发挥情况，发现管理中的问题和不足之处，以便进一步改进管理，更有效率和更经济节约地利用经济资源。 (二 )管理审计目标三要素 审计的目标包含三个要素，即标准、结果和原因。 标准 5 管理审计中的标准是指将使该单位在生产产品或提供劳务中，有效率和节约地利用资源的管理标准。 在管理审计中，这些标准是被审计单位所执行的公认和正确的标准。 财务报表审计有一个共同的公认标准，而管理审计则不同，各种不同性质的业务不可能有一种共同的公认标准。 因此，在管理审计实务中，为了审计各种不同业务的管理活动，必须确定其各自适当的标准作为评价的依据 . 由于每种管理业务的性质、内容各不相同，审计人员很难提出一个统一标准格式的问题调查表来 评价被审计单位的管理系统。 但是，审计人员在审查具体业务或事项时，将对管理方面的某些问题作出提问。 这种提问应当具有足够的深度，能取得有用的工作资料。 结果 管理审计的结果是指，以所采用的标准为参照系，对被审计单位有关负责人员的实际行动所作的度量。 由于结果是根据效率和节约来计算的，所以，绝大部分的结果是能用货币价值来表示的。 原因 得出审计结果或发现管理中的缺陷仅是管理审计目的的一个方面。 管理审计的主要目的是确定造成这种结果的原因和提出改正措施。 管理审计中的原因是指被审计单位有关负责人员的管理行动对所采 用的标准的偏离，亦即他们的管理行动是否接受和执行了所采用的标准，是否按标准的要求办事。 三、 管理审计的范围 管理包括了一个企业在组织其生产经营过程中所进行的全部活动。 这些活动既包括财务会计业务，又包括采购、生产、销售、人事、研发以及其他管理活动。 这也就是一般意义下管理审计的范围。 因此，管理审计不仅包括财务审计，而且包括非财务方面的审计。 但管理审计中涉及财务方面的问题，与财务审计中对财务收支活动进行检查的目的是不同的。 财务审计所重视的是财务收支及其所反映的经济业务活动的真实性和合法性，而管理审计则是以企业既定的经营目标为依据，对整个企业的各项经营管理活动的合理性和有效性进行分析和评价。 一般来说，在具体的管理审计实务中，对一个公司进行的管理审计，既可以审计该公司全部的生产经营管理活动，也可以审计生产经营管理活动的某一个方面。 四、 管理审计的职能 审计的职能是审计能够适应社会经济活动的需要所具备的能力。 它随着审计学科的发展而不断演化并非一成不变。 管理审计的出现正是审计科学发展的结果，作为一种新的审计类型，除具有审计的传统职能，如鉴证和评价职能外，还具有其自身特有的建设性职能。 (一 )鉴证职能 审计最基本和首要的职 能是鉴证，管理审计离开了鉴证就算不上审计。 受托责任由受托财务责任向受托管理责任的发展，打破了鉴证只能用于财务审计而不能用于其它类型审计的传统观念，当委托人将各种财务会计之外的管理责任以受托责任的形式托付给受托人时，审计的鉴证职能就需要向外扩展，鉴证的对象也由财务信息扩展为管理信息。 管理审计师要根据可接受的管理评价标准，对企业的资金状况、获利能力、组织机构、管理政策和管理业绩等进行分析研究，对受托管理责任的履行情况发表意见。 (二 )评价职能 评价是管理审计不可或缺的一项重要职能。 评价应建立在了解真实情况的基础 之上，因此，审核检查是评价的前提。 管理审计通过审核检查，评价被审计企业的组织机构，以确保其健全性并能最有效地利用所有的员工和其它资源 :评价计划和控制方面的管理制度，以确保其充分性和可理解性并能连续地运用。 评价管理控制的技术，以确保各种数据资料能适时、适当地传输给各级管理者并遵照执行 :评价总体管理业绩和管理效率，以确定企业目标是否实现。 (三 )建设职能 与财务审计不同，管理审计是面向未来和具有建设性的审计。 由于强调面向未来，因而管理审计检查、评价的重点集中于管理部门的方针、计划编制、控制制度和决策过程。 从调查 、审核、分析直至最后提出审计报告，始终都突出一个中心，就是要为企业指出问题与潜力之所在，进而提出改善经营管理、提高管理业绩的途径与方法。 管理审计的建设性职能是紧接着评价职能而产生的，是评价职能的自然延伸。 管理审计师应将在履行鉴证和评价职能过程中所发现的各种问题提出改进建议以书面或口头的方式，尽可能在编制管理审计报告前告知管理者，以利于改进管理，但6 是管理审计师的建议不能强加给管理者，只有在重要的建议未被接受时，才应将其详细情况写进审计报告以明确责任范围 . 其他的提法： 所谓。