资产减值与盈余管理之关系研究

资产减值与盈余管理之关系研究内容摘要：

会计的理论支撑。 因为，我国《企业会计制度》将资产这样定义：“过去的交易、事项形成并有企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。 ”即如果资产代表着预期的未来经济利益，那么当资产的账面价值低于该资产所带来的预期未来经济利益时，则认为该资产已经发生减值并记录资 产减值损失，这是与资产的定义相一致的。 所以，当资产发生减值时会计记录和反映这一笔资产减值损失是合理且恰当的，就可以计提资产减值准备，其实就是资产减值的经济实质，也是资产减值准备的计提原则。 但是未来的经济利益会涉及到很多人为因数，这也就为利用盈余管理来控制企业利润提供了机会。 实物资本保全观是资产减值会计的理论依据。 资本保全要求企业在生产经营过程中、成本补偿和利润分配均要保持资本的完整性，在资本得到保持或成本得到补偿之后多余的部分才可确认为收益。 现阶段资本保全理论形成了两种观点：财务资本保全观 实物资本保全观。 财务资本保全观认为：企业要保持的是投资者投入的净资产，当收入超过成本时就实现了财务资产保全的目标，简单的说财务资本保全仅仅只是保全资产的成本，不会考虑到资产价格随时间的变动因素。 实物资本保全观则认为：企业要保全的是企业的实物资本和生产能力，而不光是企业资产的账面价值，还包括企业资产带来未来经济利益的能力，简单来说就是实物资本原有的生产能力。 在实物资本保全观下，考虑的是资产的重置成本而不是历史成本，运用公允价值去计量考虑了时间因素，但公允价值的确定在我国的市场还不稳定，存 在较大的人为因素，这也使得盈余管理得到了发挥的空第 6 页（共 15 页） 间。 谨慎性原则是会计处理不确定性经济业务时，应持有的态度，如果一项经济业务有多种处理方法可供选择时，应选择符合实际情况、不虚增利润的方法。 资从历史的角度看，资产减值会计应该源于谨慎性原则的应用。 从现实的角度来看，现代经济环境的复杂多变也促进了稳健原则在资产减值会计中的应用。 现代企业面临巨大的风险和不确定性因素，企业的各项资产面临着减值的威胁也越来越大，那么稳健性原则要求企业能够正确反映这些风险和不确定性，以有利于报表使用者做出正 确决策。 资产减值会计也正是顺应这一要求产生的，它能较好的反映企业资产的风险和不确定性，符合会计的稳健性原则。 盈余管理相关理论基础 盈余管理就是企业管理当局为了实现自身财务管理的最终目标：企业价值最大化，对会计数据进行战略上的调整，当然这种调整是在会计准则和会计制度允许的范围内的，它与会计作假有着本质上的区别。 关于盈余管理的理论研究存在着这样几种主要的理论： 委托代理信息不对称理论 契约理论 经济人假设理论等。 本文主要介绍以上几种理论。 企业管理当局 之所以能利用资产减值进行盈余管理，从而粉饰报表，其根本原因在于因委托代理关系而产生的信息不对称。 在经济实践中，会计信息提供者—— 企业管理当局，通常比会计信息使用者 —— 利益相关者，了解更多的企业内部信息，所以管理当局利用盈余管理进行欺骗甚至操纵利润的行为才成为可能。 所以，信息不对称所导致的利益分配格局是利用资产减值进行盈余管理的基础，这种利益分配割据普遍存在国家与企业，债权人与企业等利益相关者之间，像国家与企业之间因税收关系而导致避税型盈余管理，企业与债权人之间的基于债务契约的盈余管理行为等，这都是由委托代理 行为引起的经济后果。 第 7 页（共 15 页） 契约理论是近 30年来迅速发展的经济学分支之一，也因为如此，契约理论一直处于不停的整合过程之中，中国部分学者在介绍该理论时，将代理理论列为传统理论，但这种归类可能产生一些误导，使人感到代理理论是一种过时的理论，已被不完全契约理论所替代。 经济学家认为经济活动是以人为主体的经济行为，经济学则是以人为对象，济行为的科学。 所谓经济人，就是指商品生产者、商品经营者、货币本家之行为原则的人格化。 经济人就是微观经济学理论得以建立的被规定为经济活动中一般人的 抽象化，就其本性依然是自利的，其行为也总是在一定约束条件下寻求讨价还价以追求效用最大化的方式行事的经济代价去追逐和获得自身最大的经济利益。 在委托代理行为条件下，代理公司管理制下，必然会导致管理人员为追求自身利益通过各种手段进行盈余管理。 资产减值准则则赋予了企业选择合适的方法计提资产减值准备，企业对资产减值的计提和转回具有自由性，在委托代理理论基础上，企业管理层利用计提资产减值准备理经济人追求自身利益最大化，通过会计估计，利用资产减值转回，来调节企业利润，进行盈余管理。 总之，利用计提资产减值准备进行会计盈余 管理并不是偶然的，只要资源具有稀缺性，就一定会存在盈余管理手段。 在委托代理理论基础上，企业管理层利用计提资产减值准备理论，探索会计盈余管理手段。 三、 现行资产减值准则 下对企业盈余管理 的影响 对企业盈余管理行为的抑制 —— 防止企业计提不足或计提过盈 ，在以后会计期间内均不得转回 在现行资产减值准则中规定：长期资产减值准备计提后，在企业继续持有资产期间均不得转回计入损益，只允许在资产处置时再进行会计处理。 这一调整极大地限制了企业利用资产减值对盈余进行管理的行为，有效的抑制利用资产减值准备作为手段来调节盈余的情况。 因此 ，企业在计提各项减值准备时需要更加谨慎，同时防止了企业对资产减值准备计提过盛的情况。 第 8 页（共 15 页） 资产减值准则规定企业应当在资产负债表日判定资产是否存在发生或可能发生减值的迹象。 且企业只要对外报送财务报表，就应当判断该资产是否发生减值，这将有效的抑制企业在中期报告中不再计提减值准备，仅在年终一次计提的情况，有效地减少了计提资产减值准备的随意性，增强了会计信息的可比性，缩减了企业利用计提资产减值准备对盈余进行管理的空间。 引入资产组的相关概念 有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。 企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。 对于资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。 同时，在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。 几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，即使部分或者所有这些产品（或者 其他产出）均供内部使用，也应当在符合前款规定的情况下，将这几项资产的组合认定为一个资产组。 如果该资产组的现金流入受内部转移价格的影响，应当按照企业管理层在公平交易中对未来价格的最佳估计数来确定资产组的未来现金流量。 资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。 资产减值准则引入了“资产组”、“总部资产”等概念，解决了资产不单独发挥作用时如何计提减值准备的问题，抑制了企业利用。