国际大企业税收管理的实践

国际大企业税收管理的实践内容摘要：

们的征收工作可能只针对某些税种的欠税，或者时间更为久远、征收难度大的欠税，相应的欠税征收率就比较低。 与此相类似，在大企业审计的机构早已建立的发达国家中，向设立全职能大企业局方向转变 的一个关键理由是制定整体纳税遵从战略的需要。 如果同一集团的各个组成部分 (及其主要股东 )的档案材料被分散在几个 小的税务局中，而这些税务局对他们不能进行恰当的管理和监控， 那么，针对大企业及其复杂的经营活动建立复杂的审计机构就几乎没有什么意义。 大企业局不负责全部主要税收征管功能时可能会产生问题的例子，就是摩尔多瓦的情况。 在摩尔多瓦，大企业局有效地审计纳税人极其困难。 因为当地税务机构仍然负责处理纳税申报并 监控大企业的纳税情况，当地税务机构拒绝将纳税人的档案材料 (这是对任何纳税人进行审计的起点 )移交给大企业局的审计人员。 大企业局还难以有效地对大企业到期未付的欠税执行征收， 部分原因是由于其他政府部门也负责行使这一职能 ，他们不愿意与大企业局的官员进行合作。 因此，大企业局不负责全部主要税收征管功能，是其不能更有效地改善大企业遵从情况的主要原因。 在国际货币基金组织提供了设立大企业局方面技术援助的大多数发展中国家和转轨国家中，这些机构都是 全面服务型 机构，行使全部主要税收征管功能。 在接受调查的国家中，只有少数国家 (亚美尼亚、危地马拉、 摩尔多瓦、斯里兰卡和乌拉圭 )接受了国际货币基金组织的技术援助，但其大企业局的功能只限于一个或两个功能 (例如申报和纳税处理、审计或征收欠税 ) 大企业局的管理程序 纳税申报和缴纳税款 国际 货币基金组织在各国设立大企业局的过程中提供技术援助的主要目的之一是，建立简单 方便的申报和纳税程序，提高纳税人对申报和纳税的遵从。 经验表明，税收征管部门建立有效的申报和纳税程序是值得的，因为纳税人准确并按时申报和纳税，相应产生欠税的可能性就较小。 在有些国家，大企业产生欠税数月甚至数年后仍未被发现，经验表明，这种欠税实际上是无法再征收到的。 动用有限的资源来控制一定数量的大企业，会对税款征收的绩效产生重大的影响。 对于许多发展中国家和转轨国家的纳税人来说，进行纳税申报并缴纳税款仍然是一件耗时费 力的事情。 有些税 收征管部门并不提供印制好的纳税申报表，纳税人进行纳税申报和缴纳税款还须经常排长队。 纳税申报 建立专门的大企业局是解决这些薄弱环节的有效途径。 建立可以让大企业 (以纸质、电脑盘 片，或通过电子方式 )递交申报资料的专门机构，能减少进行纳税申报所需要的时间。 它还可以确保及时收到关于纳税人应缴税情况的信息，并将其准确地记录在纳税人的账户上。 一般来说，国际货币基金组织建议纳税人在大企业局进行纳税申报，并建议大企业局作为一个 全面服务型 机构负责全部主要税收征管功能。 但在有些国家 (例如萨尔瓦多、拉脱维亚、 乌干 达 ) ，大企业一开始是通过银行进行纳税申报 (并缴纳税款 )的。 银行在对申报表进行处理之后，把申报和纳税资料通过电子方式传递给大企业局，然后再把纸质申报表传递给他们。 通过银行进行纳税申报远远不如在大企业局进行纳税申报有效，因为大企业通过银行进行申报时不会得到特别的优先。 而且，申报信息要经过更长的时间才能送到税务机关。 这样，纳税人迟申报 (或根本未申报 )的可能性就更大。 例如，在萨尔瓦多和洪都拉斯，大企业通过银行进行纳税申报， 他们的申报障碍率与大企业直接把申报表递交给大企业局的其他拉丁美洲国家相比，就明显高得多。 有几个接受调查的发展中国家并没有采用上面描述的申报办泣。 在肯尼亚，大企业集中在相应的税务部门 (即所得税部门、增值税部门，以及关税和消费税部门 )进行申报并缴税。 对于不同的税种，大企业有不同的申报和纳税程序。 这使得管理复杂化，并增加了纳税人的纳税遵从成本。 因此，国际货币基金组织不鼓励这种做法。 在墨西哥，大企业在税务局的税款征收部门进行纳税申报，其申报表也在该部门得到处理。 在发展中国家的税收征管部门中，各种程序之间往往缺乏联系，基本的纳税人信息在税收征管部门中不能得到共享，其原因在于不存在一个综合的纳税人通 用账户。 缺乏集中化的大企业纳税申报程序，会使对大企业进行有效控管的工作复杂化，并可能增加大企业的遵从成本。 各国对大企业采用了不同的申报办法，包括通过大企业局的电子申报、纸质申报，以及通过银行进行申报。 在大企业局只行使审计和执行功能的国家 (例如摩尔多瓦 ) ，大企业一般都和其他纳税人一样进行纳税申报，可以通过电子方式，以纸质的形式邮寄或者在当地税务机构直接申报。 缴纳税款 许多国家由于认识到了大企业按时纳税在预算方面的重要性，便设立了大企业机构以方便纳 税。 在这方面，根据各国目前税款缴纳的情况，国际货币基金 组织的建议也稍有不同。 在许多国家，纳税人通过银行缴纳税款，这是由于与税务部门相比，银行拥有处理缴款的更好的设备。 在一些拉丁美洲国家 (阿根廷、玻利维亚、萨尔瓦多、秘鲁、委内瑞拉 )和其他发展中国家 (例如 39。 斯里兰卡 ) ，国际货币基金组织建议银行直接在大企业局的所在地设立专门的分支机构，使大企业缴纳税款更为方便。 在国际货币基金组织的建议下，有些国家 (例如厄瓜多尔 )采用了在大企业的银行账户上自动扣除税款的办法。 概括来说，各个国家采用了不同的程序性安排以方便大企业进行纳税申报和缴纳税款。 正如附录表 A8 中所反映的情况 ，接受调查的国家中最常见的做法是大企业直接向大企业局 (通过电子方式或以纸质的形式 )进行纳税申报，并通过银行缴纳税款。 有些国家 (哥伦比亚、萨尔瓦多、拉脱维亚和乌干达 )还让大企业可以选择通过银行进行纳税申报和缴纳税款。 其他国家 (例如贝宁、布基纳怯索、喀麦隆、巴拉圭、多哥和乌拉圭 )还在大企业机构提供 联合申报和纳税 服务。 在接受调查的国家中，有些国家 (玻利维亚、哥伦比亚、萨尔瓦多、菲律宾、乌干达 )向大企业提供几种纳税申报和缴纳到期税款的选择办法。 审计 为了确保纳税人了解不遵从税法的严重后果，有效的审计工作是 至关重要的。 对审计工作有效性的衡量不仅可以体现在直接得到的税收收入上，还体现在审计如何促进了更好的遵从行为上，故大多数现代税收征管部门都十分重视对大企业的审计。 这些审计活动常常占据附加评税中的最大份额。 良好的审计工作所使用的策略是使审计的直接效果和威慑作用最优化。 直接效果的最优化可 以通过审计更多百分比的大企业来实现。 在许多发展中国家和转轨国家中，大企业可能占到国内税收收入的 80%，审计策略要求每年审计的大企业与中小型企业相比，大企业要占高得多的百分比。 实现审计的威慑作用的最佳途径是，开展公开透明的审计 工作，并且尽可能多地涉及各个层面上的纳税人。 这意味着要采取这样一种策略，即对较少数量的小企业和占比略高的中型企业开展短期集中审计。 考虑到大企业相对于税收收入的重要性及其经营活动的复杂性 (例如，向海外转移利润、将所得归类为资本收益的能力等 ) ，按常规来说，与对中小型企业的审计相比， 对大企业的审计更要经常开展。 标准的审计组织应该包括两个或三个层次。 在第一个层次上，当地税务机构进行基本上针对具体问题的常规审计 (例如案头核查、中小型企 业的注册检查、增值税退税检查和针对具体问题的审计 )。 第二个层次是在地区层次 上。 与当地税务机构相比，这个层次上的税务机关通常配 备有更高技能的审计人员。 这些审计人员负责开展深入的审计，通常是对大中型企业的应纳税情况做综合性审计，审计的年限是允许进行审计的所有年份。 在一些国家中，第一层次和第二层次的审计机构是结合在一起的。 第三层次 (或第二层次，取决于是否存在独立的地区性审计功能 ) 是总部的审计部门，一般由该部门制订年度审计计划，监督其执行，并就全国的情况按年度评议审计结果。 在大多数接受调查的国家中，大企业纳税遵从方面的工作都是把综合性审计、针对具体问题的审计和案头审计的组合作为其审 计活动的基础。 一般而言，国际货币基金组织建议各国在其审计工作中把几种不同类型的审计结合起来，其中包括综合性审计和针对具体问题的审计。 针对具体问题的审计着眼于具体的税收问题 (例如，申报的增值税贷方和借方的关系 )。 这种审计一般比综合性审计耗时短，借此可以增加审计的覆盖面。 在接受调查的国家中，大约有一半国家的大企业局的审计工作是根据主要的行业门类来开展 的，这反映出了更加现代化的税收征管的发展趋势。 在大多数国家中，大企业由于其组织结构和经营活动的复杂性，对税收征管造成了特殊的挑战。 另外，审计人员还需要具有专门的技能，才能对从事专门行业 (例如能源、金融 )公司的经营活动和档案记录进行有效的分析和审计。 因此，为了提高审计效率，国际货币基金组织在审计方面普遍性的建议是，各国围绕经济活动的主要门类组织其大企业局的审计工作。 有十六个国家报告说是按照行业门类来组织审计工作的。 除了接受调查的大多数经合组织国 家以外，位于拉丁美洲、非洲、亚洲、波罗的海地区和独联体的九个国家报告说围绕具体的行业门类组织其审计工作。 执行征收到期未付的税款 对大企业到期未付的税款有效地执行征收，是大企业局的一项基本功能。 在许多发展中国家和转轨国家 中，大企业在全部欠税中占了很大一部分。 因此， (通过有效地监控大企业对纳税申报和缴纳税款义务的遵从 )首先防止大企业产生欠税并及时征收其到期未付的税款，是确保大企业及时缴纳应缴税款和防止欠税数额增加的关键。 国际货币基金组织建议，为了使大企业局有效地征收欠税，各个税收征管当局要确保征收执 行工作中具备以下各要素 : ●在大企业局中有一个独立的专门执行征收工作的部门，专门负责监控欠税和查找有欠税 的纳税人。 ●规范和透明的程序，包括通知欠税纳税人、确定缴纳欠税的时间表，以及通过总律手续扣押欠税纳税人的资产。 ● 足够的具有丰富经验的征收执行人员 : ●欠税监控系统，使大企业局明确征收工作的对象，并分别确定可以征集的欠税、需要订立缴款协议的欠税和只能勾销的欠税。 ●必要的法律力量，允许税收征管部门 (和大企业局 )能够追查欠税纳税人 (包括查封欠税纳税人的有形和流动资产，例如银行账户以及查封第三方资产、欠税纳税人的应收账款 ) ，商谈合理的缴款协议以及勾销无法收回的税款债务。 ●适当的制裁和处罚制度，使纳税人畏于在规定日期之后申报和缴纳税款。 当然，有效征收执行的关键还在于税收征管部门迅速果敢地清理欠税的意愿和政府对执行征 收工作人员的支持。 对于在其调查回复中提供了欠税资料的国家，有几个趋势是很明显的。 在中欧和东欧国家 (保加利亚、匈牙利 )中，与设立大企业局相伴随的是总体欠税水平的下降，在匈牙利则伴随着持续的较低欠税水平 (即大企业局所征收税款的 %左右 )。 在保加利亚，大企业欠税从 1998年占大企业局所征收税款的 39%下降到 1999年占 大企业局所征收税款 22%。 在这两个国家中，大企业的欠税水平大大低于其他类型纳税人的欠税水平。 在拉丁美洲，明显存在着各种不同的情况。 在阿根廷，大企业欠税没有显著下降。 但是在以衰退而告 终的一段经济不稳定期间 (19971999年 ) ，欠税情况保持稳定。 在玻利维亚，大企业欠税占大企业局所征收税款的百分比在 20世纪 90年 代的后五年中稳定减少，从 1995年占大企业局所征收税款的 %下降到 1999年的 %。 在哥伦比亚，大企业欠税在 1997年和 1999年之间从占大企业局所征收税款的 %土升到了 %， 这一期间正好和经济的大幅度滑坡相吻合。 在这三个个案中，即阿根廷、玻利维亚和哥伦比亚，可以发现与全部纳税人的情况相比，大企业欠税占所征收税款的比例要低得多。 这说明大企业局对大企业执行征收并改善其遵从行为是富有成效的。 这也可能反映出大企业的资金流情况比中小型纳税人要好，因而更有能力缴纳其申报的应缴税款。 在对调查做出回复的大多数波罗的海地区和独联体国家中，大企业欠税的变化情况很不相 同。 在阿塞拜疆、格鲁吉亚和摩尔多瓦，大企业欠税占大企业局所征收税款的百分比在 1997 1999年增加了，反映出大多数大企业 (他们主要是固有企业 )财务状况不佳、普遍存在的欠款 问题，以及在 1998年俄罗斯出现危机后这些国家的经济出现下滑。 另外，这些国家中的大企业局还面临组织、法律和程序方面的重大障碍，使得他们 不能够对欠税有效地执行征收。 在执行过程中，税收征管 (即税收或财务政策 )以外的执行机构发挥着主要的作用。 即便已经做出努力将这些机构结合到大企业局的组织中去 (例如在摩尔多瓦 ) ，协调还是个问题。 这些机构常常不遵循现代税务征收执行程序，并且还存在着法律和程序方面的障碍，使得大企业 局不能够采取规范的征收执行行动。 拉脱维亚的大企业局不是这种情况，它能够实现大企业欠税的稳定减少，从 1995年 (在这一 年建立了大企业局 )大企业欠税比例从占大企业局所征收税款的 %下降到 1999 年的%。 大企业欠税始终低于 其他类型纳税人的情况，后者欠税额、在 19951999 年平均为本国税款征收的 30%左右。 拉脱维亚的大企业局不依赖于一个单独的执行机构来执行征收，而是由大企业局内部的战律和咨询处来开展这项工作。 人员配备、薪资和福利 合适的人员配备以及恰当的薪资和福利结构是大企业局取得成功所必不可少的，这对于整个 税收征管部门来说也是如此。 税收征管部门的管理层首先要做出的决定之一是满足大企业局有效运转所需要人员的技能种类和人员数量。 总的来说，必须有足够的大企业局人员以便为各个功能领域配备人员，例。