美国联邦所得税法中的居住外国人身份确定规则(编辑修改稿)

美国联邦所得税法中的居住外国人身份确定规则(编辑修改稿)内容摘要：

X在美连续停留达到 45天，在美实际累计停留49 天，加上被视为在美国停留的 5 天为 54 天，刚好达到 75%的标准（ 54247。 72=75%）。 纳税人满足了以上 4 项条件，要行使选择权，必须在提交纳税申报表时作出声明，要求按美国居民纳税。 [31]对此，纳税人可能存在困难，因为在提交纳税申报表时他很可能还没有达到上述第三个条件。 对此，税法为纳税人提供了二个选择：他 可以在按非居民预缴税款的前提下，要求延长递交纳税申报表的期限，也可以按时以非居民的身份提交纳税申报表，在达到充分停留标准后再提出申请要求改变身份。 [32]第一年选择一经作出后不得撤回，除非经税务当局同意。 [33]纳税人在申请行使选择权的声明中必须具体注明满足各项条件的情况，包括纳税年度在美国停留的起迄日期、第二年在美国停留的天数等。 [34] （四）居住开始和结束的日期 一般，一个外国人如果在纳税年度的任何时候成为美国居民，那么他全年的所得都应按居民 中国最大的管理资源中心 (大量免费资源共享 ) 第 13 页 共 28 页 纳税。 但为公平和减轻纳税人负担起 见，税法为第一年和最后一年在美国居住的纳税人作了例外规定：第一年在美国居住的，仅从居住开始之日起按居民纳税；最后一年在美国居住的，在居住结束之日（ the residency termination date）后的时间里不按居民纳税。 [35]确定居住开始之日和居住结束之日的具体规则如下： 如果一个外国人在纳税年度里是美国居民，但在前一年的任何时候都不是美国居民，则该外国人仅在这一年居住开始之日起的时间里是美国居民。 居住开始之日因成为居民的原因不同而不同：满足绿卡标准但没有达到充分停留标准的，为该人在这一 年里以美国合法永久居民身份在美国停留的第一天；达到充分停留标准的，为该人在这一年里在美国出现的第一天；同时满足了绿卡标准和充分停留标准的，为根据上述规则确定的较早的那一天；因第一年选择而成为居民的，为该人第一次在美国连续居住达到 31 天的第一天。 [36] 如果一个外国人在纳税年度里是美国居民，但在下一年度的任何时候都不是美国居民，则在居住结束之日（ the residency termination date）后的时间里不是美国居民。 一般，居住结束之日即为纳税年度的最后一天，但是如果纳税人能够证明在纳税年 度失去美国合法永久居民身份之日或在美国停留的最后一日后的其余时间里在外国有税收居所，并且与该国的联系比与美国的联系更密切，那么他在这一年的居住结束之日为：这一年因为满足绿卡标准而成为美国居民的，为失去美国合法永久居民身份的那一天；满足充分停留标准的，为在美国停留的最后一天；同时满足绿卡标准和充分停留标准的，为根据上述规则确定的较晚的那一天。 这里的税收居所、更密切联系等概念，与充分停留标准中的更密切联系例外相同。 [37] 中国最大的管理资源中心 (大量免费资源共享 ) 第 14 页 共 28 页 （五）现行规则是对 1984 年前规则的继承和发展 从表面上看， 现行规则与 1984 年前的规则差别很大：现行规则以制定法为中心，规定具体、明确、系统，先前规则以判例法为基础，内容笼统、模糊、不具系统性；现行规则虽然规定复杂却易于税务当局和法官适用，先前规则内容虽然简单适用起来却很复杂；最明显的是，现行规则中的大部分内容似乎是先前根本没有的。 但从实质论，现行规则与先前规则仍具有内在的联系，可以说是对先前规则的继承和发展。 首先，居住事实（在美国实际停留）和居住意思（有意在美国长期或无限期居住）在 1984 年后仍然是构成居民身份的二个内在要素，只是这二个要素已融入各个标准之中，并 且在各标准中的重要性并不相同。 在绿卡标准中，更多体现的是纳税人的居住意思，获得合法永久居民身份，毫无疑问表明他有意在美国长期居住，但居住事实的要求也是存在的，即当年必须在美国实际停留至少 1 天；在充分停留标准中，更多体现的是居住事实的要求，但从当年居住至少 31 天、当年或连续三年居住至少 183 天的事实中，也可推导出纳税人在美国长期居住的意思；在第一年选择中，居住意思和居住事实似乎取得了一种平衡，纳税人应在美国停留一些时间，而他行使了希望成为居民的选择权，构成了有意在美国长期居住的确切证据。 其次，现行规则是对先前 规则的具体化、明确化和客观化。 1984年前规则最大的缺点是，纳税人的居住意思不容易把握，判例虽然确立了内心意思应根据表现于外的客观行为推导得出的原则，但这个原则仍然是笼统、模糊的，需要法官在具体案例中结合纳税人情况的方方面面才能作出判断，因此在实践中极具争议性。 但现行规则把居住意思作了具体化和客观化，然后把它们纳入到各项标准之中：在绿卡标准和第一年选择中，纳税人获得绿卡和行使选择权显然表明他们有在美 中国最大的管理资源中心 (大量免费资源共享 ) 第 15 页 共 28 页 国永久或长期居住的意思，在充分停留标准中，从纳税人长期居住的事实中可推导得出他有在美国长期居住的意思，是否获得 了绿卡、是否行使了选择权、在美国停留了多长时间都是很容易把握和判断的。 再次，现行规则在具体规定中力图体现法律的公正性，因而比先前的规则更具合理性。 现行规则特点之一是详细、复杂，法典和规章常常在一般规则之后规定了众多的例外，然后又罗列了不少例外的例外，迷宫似的规则体系令一般纳税人望而却步。 但值得注意的是，大部分的例外都是为纳税人的利益设计的，税法追求的一个目标是对不同情况的纳税人予以不同对待，例如，关于不视为在美国停留 4 种情形的规定，分别区分了免税者和非免税者、被迫停留者和自愿停留者、长期在美居住者和往返美墨 美加者、一般在美停留者和纯粹过境者等；关于第一年选择的规定，实际上也是对绿卡标准和充分停留标准的例外，旨在为有关纳税人提供自由选择权；关于居住第一年和居住最后一年居民身份起算和结束日期的规定，主要也是为了减少纳税人按居民身份纳税的时间，区别了纳税人与美国联系强弱的不同的情况。 三、与英国的比较 英美两国都属于普通法系国家，有着相似的法律文化传统，因此比较这二个国家税法上关于外国人税收待遇的规定，是可行而富有意义的。 在英国所得税法上，影响纳税人身份地位的主要因素是居所和普通居所。 [38]一个纳税年度在英国拥有居所的人是英国的居民，拥有普通居所的是普通居民。 [39]不同的身份地位税收待遇不同。 在所得税法（不包括资本利得税）中，关键的区别是居民和非居民，这决定了他们是就世界范围的所得纳税，还是只就来源于英国境内的所得纳税。 [40]是否普通居民也会影响纳税人的待遇，例如纳税人如果是英国居民但不是普通居民，对其境外来源所得适用汇入原则征税。 [41]在资本利得税法中，普通居民身份与居民身份同样重 中国最大的管理资源中心 (大量免费资源共享 ) 第 16 页 共 28 页 要，居民和普通居民都须就其世界范围的利得纳税，但如果一个纳税人既不是居民，也不是普通居民，则无须向英国纳税 ，即使所转让的财产位于英国境内。 [42]除居所和普通居所外，纳税人是否在英国拥有住所也可能影响他的税收待遇，例如，对于境外受雇挣来的薪金所得，纳税人虽然是英国的居民和普通居民，但如果住所不在英国，适用汇入原则。 [43] 英国税收制定法对“居民”和“普通居民”二词都没有加以定义，但普通法仍形成了两个确定纳税人身份的规则： 183 天规则和 91 天规则。 一般地说，一个纳税人在纳税年度里在英国停留达到 183天，即成为英国居民。 这 183 天是累计天数，不要求连续，且没有什么例外规定。 所谓在英国停留指身处英国境内，英国 包括英格兰、威尔士、苏格兰、北爱尔兰和英国领海（海岸线以外 12 海里内区域）。 一般，在计算停留英国的天数时，纳税人来到和离开英国的那些天不予以计入，这对于那些处于临界点的纳税人来说很有意义。 [44]如果纳税人当年在英国停留少于 183天，但在前后 4 年中每年平均访问英国的天数达到 91 天，他也构成英国居民。 此 91 天规则具体如何适用，决定于纳税人来到英国居住的不同情况，例如如果他无意在英国永久或长期居住，但连续 4 年每年访问英国平均达到 91 天，则从第 5 年开始是英国居民；如果他在第一年来英国时即有意这样的访问（平均每年 达到 91天），在以后的年度里也这样做了，那么从第一年起即为英国居民；如果他是在以后年度里才决定将作这样的访问，并且他确实这样做了，那么从他下决定的那一年起是英国居民。 为计算平均天数目的，任何因为不受纳税人控制的例外情况（例如纳税人自己或近亲属生病）而在英国停留的时间不予计入。 [45]纳税人如果年复一年地在英国居住，他就成为英国的普通居民，具体从哪一年开始是普通居民，同样视他在英国的居住情况而定，例如如果他来到英国并居住了 3 年，倘若是来到英国时即有意居住至少 3年的，则从到达英国之日起是普通居民；倘若是在来到英 国之年后再决定在此居住至少 3 年的，则从作出决定之年起是普通居民。 [46]一个纳税人在一个纳税年度里可能是居民但不是普通居民，如果他通常不在英国居 中国最大的管理资源中心 (大量免费资源共享 ) 第 17 页 共 28 页 住，但这一年里在英国停留达到 183 天；也可能是普通居民但不是居民，如果他通常在英国居住，但在这一年却去国外长期度假。 [47]一个纳税人根据 183天规则而成为居民可能不被认为是普通居民，但如果根据 91 天规则成为居民则很难不被认为是普通居民。 [48] 一般，纳税人在一个纳税年度里成为英国居民，那么整个年度他都应按居民纳税。 但经国内收入局同意，也可能予以例外：他在 这一年里来到或者离开英国，在英国期间为居民，未到或离开英国期间为非居民。 [49] 住所概念在英国税法中与在普通法中完全相同。 一般地说，一个人在哪里有永久住宅（家），他的住所就在那里。 住所与国籍和居所不同，一个人在同一个时间里只能有一个住所。 根据获得住所的方式不同，住所可以分为 3类：原始住所、从属住所和选择住所。 所谓原始住所，是一个人出生时获得的第一个住所，通常即为他父母的住所。 所为从属住所，是一个人在成年之前代替了其原始住所的住所，即他在法律上依赖的人的住所。 所谓选择住所，是一个人成年（达到 16岁）后 根据自己的意愿择取的住所。 纳税人宣称自己的住所已不在英国，要有足够的证据对之加以证明（即证明将在另一国永久居住），在另一国居住很长时间的事实本身并不足以证明他获得了一个新住所。 [50]由于住所在所得税法中的重要性较为有限，税务当局通常只在纳税人的住所可能会影响到他的纳税责任时才对之加以考察。 [51] 比较英美两国所得税法居民身份确定规则，主要有以下几点相同和相异的地方： 第一，英美两国都是普通法国家，税法的渊源在总体上是相同的，都包含国会。