企业会计准则应用指南别版(编辑修改稿)

企业会计准则应用指南别版(编辑修改稿)内容摘要：

形成无形资产等均具有较大的不确定性。 比如，意于获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评 价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。 （二）开发阶段 相对于研究阶段而言，开发阶段应当已完成研究阶段的工作，在很大程度上已具备形成一项新产品或新技术的基本条件。 比如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营，新的或经改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计 、建造和测试等，均属于开发活动。 三、开发支出的资本化 根据本准则第八条和第九条规定，企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益，开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产： （一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。 判断无形资产的开发在技术上是否具有可行性，应当以目前阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明企业进行开发所需的技术条件等已经具备，不存在技术上的障碍或其他不确定性。 比如，企业已经完成了全部计划、设计和测试活动，这些活动是使资产能够达到设计规 划书中的功能、特征和技术所必需的活动，或经过专家鉴定等。 （二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。 企业能够说明其开发无形资产的目的。 （三）无形资产产生经济利益的方式。 无形资产能够为企业带来未来经济利益，应当对运用该无形资产生产产品的市场情况进行可靠预计，以证明所生产的产品存在市场并能够带来经济利益的流入，或能够证明市场上存在对该类无形资产的需求。 （四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。 企业能够证明无形资产开发所需的技术、财务和其他资源， 以及获得这些资源的相关计划。 比如，企业自有资金不足以提供支持的，是否存在外部其他方面的资金支持，如银行等金融机构愿意为该无形资产的开发提供所需资金的声明等。 （五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 企业对研究开发的支出应当能够单独核算，比如，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等能够对象化；同时从事多项研究开发活动的，所发生的支出能够按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配。 研发支出无法明确分配的，应当计入当期损益，不计入开发活动的成本。 四、估计无形资产使用寿命应当考虑的相 关因素 中国最大的管理资源中心 10 本准则第十七条规定，使用寿命有限的无形资产应当摊销，使用寿命不确定的无形资产不予摊销。 （一）企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或是其他法定权利，且合同规定或法律规定有明确的使用年限。 来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限；如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本，续约期应当计入使用寿命。 合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面情况判断，以确定无形资产能为企业带来未来经济利益的期限。 比如，与同行业的情况进行比较、参考历史经验，或聘请相关专家进行论证等。 按照上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，该项无形资产应作为使用寿命不确定的无形资产。 （二）企业确定无形资产的使用寿命通常应当考虑的因素。 1．该资产通常的产品寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息； 2．技术、工艺等方面的现阶段情况及对未来发展趋势的估计； 3．以该资产生产的产品（或服务）的市场需求情况； 4．现在或潜在的竞争者预期采取的行动； 5．为维持该资产产生未来经济利益能力的预期维护支出，以及企业预计支 付有关支出的能力； 6．对该资产的控制期限，使用的法律或类似限制，如特许使用期间、租赁期间等； 7．与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。 五、无形资产的摊销 根据本准则第十七条的规定，无形资产的摊销金额一般应确认为当期损益，计入管理费用。 某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，无形资产的摊销金额可以计入产品或其他资产成本。 六、土地使用权的处理 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权的用途、用于出租或增值目的时，应当将其转为投资性房地产。 在土地上自行开发建造厂房等 地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物应当分别进行摊销和提取折旧。 但下列情况除外： （一）房地产开发企业取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 （二）企业外购的房屋建筑物支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以分配的，应当全部作为固定资产，并按照《企业会计准则第 4 号 ——固定资产》的规定进行处理。 《企业会计准则第 7 号 —— 非货币性资产交换》 应用指南 一、非货币性资产交换的认定 非货币性资产交换是交易双方通过存货、固定资产、无形资产和长期股权投 资等非货币性资产进行交换，有时也涉及少量货币性资产即补价。 认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于 25%作为参考。 支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和 )的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的非货币性资产之和）的比例低于 25%的，视为非货币性资产交换，适用本准则；高于 25% 中国最大的管理资源中心 11 （含 25%）的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。 二、商业实质的判断 企业应当遵循实质重于形 式的原则，判断非货币性资产交换是否具有商业实质。 根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等因素，换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的作用，使换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同的，表明该两项资产的交换具有商业实质。 根据本准则第四条规定，符合下列条件之一的，视为具有商业实质： （一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。 1．未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。 换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，获得这些现金流量的风险相同，但现金流 量流入企业的时间不同。 比如，某企业以一批存货换入一项设备，因存货流动性强，能够在较短的时间内产生现金流量，设备作为固定资产要在较长的时间内为企业带来现金流量，两者产生现金流量的时间相差较大，上述存货与固定资产产生的未来现金流量显著不同。 2．未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。 风险不同是指企业获得现金流量的不确定性程度存在差异。 比如，某企业以其不准备持有至到期的国库券换入一幢房屋以备出租，该企业预计未来每年收到的国库券利息与房屋租金在金额和流入时间上相同，但取得国库券利息通常风险很小，而房屋租金的取 得则取决于承租人的财务及信用情况等，两者现金流量的风险或不确定性程度存在明显差异，上述国库券与房屋的未来现金流量显著不同。 3．未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。 换入资产和换出资产的现金流量总额相同，预计为企业带来现金流量的时间跨度相同，但各年产生的现金流量金额存在明显差异。 比如，某企业以其商标权换入另一企业一项专利技术，预计两项无形资产的使用寿命相同，在使用寿命内预计为企业带来的现金流量总额相同，但是换入的专利技术是新开发的，预计在使用该专利技术初期产生的未来现金流量明显少于后期，而该企业拥有的商 标每年产生的现金流量比较均衡，两者产生的现金流量金额差异明显，上述商标权与专利技术的未来现金流量显著不同。 （二）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。 比如，某企业以一项非专利技术换入另一企业拥有的长期股权投资，该项非专利技术与该项长期股权投资的公允价值相同，两项资产未来现金流量的风险、时间和金额亦相同，但对换入企业而言，换入该项长期股权投资使其对被投资方由重大影响变为控制关系，从而对换入企业的特定价值即预计未来现金流量现值与换出的非专利技术有较 大差异；对方换入的非专利技术能够解决生产中的技术难题，从而对其特定价值即预计未来现金流量现值与换出的长期股权投资存在明显差异，因而两项资产的交换具有商业实质。 本准则所指资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程和最终处置时所产生的预计税后未来现金流量，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。 三、公允价值的可靠计量 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠确定的，非货币性资产交换才能以公允价值计量。 （一）换入或换出资产存在活跃市场的，表明该 资产的公允价值能够可靠计量。 对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产的市场价格为基础确定其公允价值。 （二）换入或换出资产本身不存在活跃市场、但类似资产存在活跃市场的，表明该资产 中国最大的管理资源中心 12 的公允价值能够可靠计量。 对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。 （三）换入或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易，采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估 计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。 四、非货币性资产交换的会计处理 非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，在发生补价的情况下，支付补价方应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；收到补价方，应当以换入资产的公允价值（或换出资产的公允价值减去补价）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本。 换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别下列情况处理： 1．换出资产为存货的，应当作为销售 处理，按照《企业会计准则第 14 号 ——收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。 2．换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 3．换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。 可供出售金融资产原在资本公积中确认的前期公允价值变动，也应当一并转入投资收益。 《企业会计准则第 8 号 —— 资产减值》应用指南 一、估计资产可收回金额应当遵循重要性原则 企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发 生减值的迹象。 资产如果存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。 在估计资产可收回金额时，应当遵循重要性原则。 （一）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额显著高于其账面价值，之后又没有消除这一差异的交易或者事项，资产负债表日可以不重新估计该资产的可收回金额。 （二）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对于某种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的，可以不因该减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额。 比如，当期市场利率或市场投资报酬率上升，对计算资产未来现金流量现值 采用的折现率影响不大的，可以不重新估计资产的可收回金额。 二、预计资产未来现金流量应当考虑的因素及其方法 （一）预计资产未来现金流量应当考虑的主要因素 1. 预计未来现金流量和折现率，应当在一致的基础上考虑因一般通货膨胀而导致物价上涨等因素的影响。 如果折现率考虑了这一影响因素，资产预计未来现金流量也应当考虑；折现率没有考虑这一影响因素的，预计未来现金流量则不予考虑。 2. 预计资产未来现金流量，应当分析以前期间现金流量预计数与实际数的差异情况，以评判预计当期现金流量依据的假设的合理性。 通常应当确保当期预计现 金流量依据的假设与前期实际结果相一致。 3. 预计资产未来现金流量应当以资产的当前状况为基础，不应包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。 但未来发生的现金流出是为了维持资产正常运转或者原定正常产出水平所必需的，预计资产未来现金流量时应当将其考虑在内。 中国最大的管理资源中心 13 4. 预计在建工程、开发过程中的无形资产等的未来现金流量，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用或可销售状态而发生的全部现金流出。 5. 资产的未来现金流量受内部转移价格影响的，应当采用在公平交易前提下企业管理层能够 达成的最佳价格估计数进行预计。 （二）预计资产未来现金流量的方法 预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来期间最有可能产生的现金流量进行预测。 采用期望现金流量法更为合理的，应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。 采用期望现金流量法，资产未来现金流量应当根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值，按照各种可能情况下的现金流量乘以相应的发生概率加总计算。 三、折现率的确定方法 折现率的确定通。