新所得税与新会计准则差异(编辑修改稿)

新所得税与新会计准则差异(编辑修改稿)内容摘要：

税调整情况： 2020年度实际发生广告费 40万元，但本年度只允许税前扣除 36万元（ 1800 2％），尚未扣除的 4万元，结转以后年度扣除。 • 2020年应缴纳所得税：（ 78＋ 4） 33％＝ 借：所得税 257400（ 78 33％） 递延所得税资产 13200（ 4 33％） 贷：应交税费 — 应交所得税 270600 39 • 2020年发生广告费 42万元，本年度允许税前扣除300万元，加上年结转的 4万元，可扣减 46万元 • 2020年应纳所得税：（ 82－ 4） 25％＝ • 借：所得税 208200（ 82 25％＋ 4 8％） • 贷：应交税费 — 应交所得税 195000 • 递延所得税资产 13200 • 或： 2020年税率调整，递延所得税资产减少 3200元[4 （ 33％－ 25％） ]。 • 借：所得税 3200 • 贷：递延所得税资产 3200。 年终时： • 借：所得税 205000（ 82 25％） • 贷：应交税费 — 应交所得税 195000 • 递延所得税资产 10000 40 固定资产的处理 • 新准则规定，固定资产发生后续支出时，其确认原则等同初始确认固定资产的原则，即将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部分的账面价值。 例： 2020年 5月，某上市公司完成了对一大型成套设备的更新改造，该套设备账面原值 3000万元，累计折旧 1800万元，企业在更新改造中，共计耗用工程物资等 1000万元， 拆卸了成套设备中的重要部件，账面原值 1000万元，账面净值 400万元 ，取得变价收入 50万元。 改造后的设备不仅使企业的产品质量得到提高，整套设备还可延长寿命两年以上。 设该企业 2020年按新会计准则计算应纳所得税 1000万元。 41 • 按新会计准则作会计分录如下： 5月 30日： 借：在建工程 12000000 • 累计折旧 18000000 贷：固定资产 — 成套设备 30000000 • ： 借：营业外支出 — 替换损失 3500000 银行存款 500000 贷：在建工程 4000000 • ： • 借：在建工程 10000000 贷：工程物资 10000000 • 更新改造完成后，按固定资产初始计价原则入账： 借：固定资产 18000000 贷：在建工程 18000000。 42 • 所得税法规定：在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。 企业更新改造后的设备账面价值应为 3950万元（ 3000+1000－ 50），设备净值为 2150万元（ 3950－1800）。 改造后的账面净值存在着 350万元的差异。 该成套设备的账面价值与税法规定存在差异，只是一种时间上的差异，被终止的配件价值按税法的规定可以折旧的形式逐年在税前列支。 企业需要进行纳税调整如下： 借：所得税 10000000 • 递延所得税资产 1155000（ 350 33％） 贷：应交税金 — 应交所得税 11155000 • 在以后年度，被替换部件仍按税法规定计提折旧，直至替换损失引起的纳税差异摊销完毕为止 43 固定资产弃置费用的处理 • 针对某些特殊行业较高的固定资产弃置费用，新准则规定，确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用的因素。 • 例：购入某项含有放射元素的 仪器 100万元 ，预计使用期满报废时需要特殊 处理费用 30万元。 • 会计处理 ： • 借：固定资产 1300000 • 贷：银行存款 1000000 • 预计负债（弃置费） 300000 • 实际支付处置费用时，借记预计负债 30万，贷记银行存款 30万。 44 • 税收处理 ： • 按年折旧时， • 借：递延所得税资产 99000 • 贷：应缴税金（应缴所得税） 99000 • 实际支付年度， • 借：应缴税金（应缴所得税） 99000 • 贷：递延所得税资产 99000 45 购置国产设备抵免所得税处理 • 税法规定 ：凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业 ,其项目所需国产设备投资的 40％ 可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年 新增的企业所得税中抵免。 • 举例：某企业 2020年购置国产设备 1000万元，该设备的 40％即 400万元可以用新增所得税抵免。 假如从 2020年开始实现所得税分别为 100万元， 200万元， 300万元， 400万元。 46 • 则 2020年会计处理为： • 借：所得税 1000000 • 贷：应缴税金－应缴所得税 1000000 • 借： 递延所得税资产 4000000 • 贷：所得税 4000000 • 2020年会计处理为： • 借：所得税 2000000 • 贷：应缴税金－应缴所得税 1000000 • 递延所得税资产 1000000 47 • 2020年会计处理为： • 借：所得税 3000000 • 贷：应缴税金－应缴所得税 1000000 • 递延所得税资产 2000000 • 2020年会计处理为： • 借：所得税 4000000 • 贷：应缴税金－应缴所得税 3000000 • 递延所得税资产 1000000 48 存货的处理 一 、 新准则的主要变化 存货发出计价方法取消了确定发出存货实际成本的移动平均法何后进先出法。 将借款费用资本化的范围扩大到存货项目。 由于借款费用资本化的范围将扩大到某些存货项目 ， 如需要相当长时间才能够达到可销售状态的存货。 如制造大型设备 、 船舶等。 对损益表的影响：使当期的财务费用减少 ， 当期利润增加 ， 期末分配利润增加；减少存货处置当期的利润。 取消了对商品流通企业存货采购成本内容的相关说明。 在 “ 不计入存货成本 ” 的项目内删除了原准则中有关 “ 商品流通企业在采购过程中发生的运输费 、装卸费 、 仓储费等费用 ” 的内容。 49 二 、 存货的税务处理 对购入存货 、 自制存货 、 委托加工存货 、 投资者投入存货以及接受捐赠存货等业务 ， 会计处理和税务处理基本一致。 但对企业债务重组取得的存货和非货币性交易换入的存货 ， 会计处理与税法要求则不同： （ 一 ） 企业以部分非货币性资产对外投资 ， 应在投资交易发生时 ， 将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资业务进行所得税处理。 （ 二 ） 债务人以非货币性资产清偿债务 ， 应当分解为按公允价值转让非货币性资产 ， 再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务这两项经济业务进行所得税处理。 （ 三 ） 存货跌价准备不得税前扣除。 50 长期股权投资的处理 • 一、新准则的主要变化 • 1. 改变了初始投资成本的计量方法 • 企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： • （一）同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 • （二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照付出资产公允价值作为长期股权投资的初始投资成本。 51 • 例 1： A公司支付现金 100万元取得 B公司 60％的股权（ A和 B同受一方控制），投资时 B公司的帐面价值为 200万元。 • 初始投资成本 200 60％＝ 120万元。 差额＝120－ 100＝ 20万元（计入资本公积） • 借记长期股权投资 120万元，贷记记资本公积 20万元；贷记银行存款 100万元 • 实例 2： A公司以一台设备换取 B公司 60％的股权（ A和 B非同一方控制），换出设备的帐面价值为 160万元，公允价值为 170万元。 • 初始投资成本为 170万元。 差额＝ 170－ 160＝10万元（计入当期损益） • 借记长期股权投资 170万元，贷记资产 160万元，贷记营业外收入 10万元。 52 • 2. 改变了成本法和权益法的核算范围 • 下列长期股权投资应当采用成本法核算： • （一）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用本准则规定的成本法核算 ，编制合并财务报表时按照权益法调整。 • （二）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 • 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。 • 3. 改变了成本法和权益法核算方法 • 成本法 ： 在对非同一控制下的取得的子公司采用成本法核算时，对初始投资成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉；对初始投资成本小于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当计入当期损益。 53 • 实例 3： A公司以一台设备换取乙公司 60％的股权（非同一方控制），换出设备的帐面价值为 300万元，公允价值为 250万元。 假设合并中取得的被购买方可辨认资产公允价值为 400万元。 • 初始投资成本 250万元，确认商誉 10万元 • 借：长期股权投资 240 • 商誉 10 • 营业外支出 50 • 贷：资产 300 • 假设合并中取得的被购买方可辨认资产公允价值为500万元。 • 初始投资成本 250小于 300（ 500 60％） • 借：长期股权投资 50 • 贷：营业外收入 50 54 • 权益法 ：初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。 新准则已取消股权投资差额的核算。 • 实例 4： A公司以一台设备换取乙公司 40％的股权（非同一方控制），换出设备的帐面价值为 300万元，公允价值为 250万元。 假设合并中取得的被购买方可辨认资产公允价值为 600万元。 • 初始投资成本： 250万元（大于 240万元） • 假设合并中取得的被购买方可辨认资产公允价值为 700万元。 • 初始投资成本： 250万元（小于 280万元） • 损益： 280－ 250＝ 30万元 55 二、长期股权投资业务纳税调整 • （一）差异分析：成本法核算的长期股权投资 • 例： 20 7年 1月 1日， A公司以对 C公司的一项长期股权投资换入 B公司 10%的股份。 换出长期股权投资的账面价值和计税成本均为 1000万元，公允价值为 1500万元。 换入长期股权投资的公允价值为 1500万元。 该非货币性资产交换不具有商业实质。 • 会计：根据企业会计准则规定，在不具有商业实质的非货币性资产交换中，换入资产应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。 A公司应作如下账务处理： • 借：长期股权投资 — B公司 10000000 • 贷：长期股权投资 — C公司 10000000 56 • 差异分析 ： • 税法规定，非货币性资产交换应当分解为按公允价值销售和购进两项经济业务进行处理，因此，A公司应当确认股权转让所得 500万元。 A公司应当按公允价值确认换入长期股权投资的 计税成本为1500万元。 • 会计准则规定，以支付现金、发行权益性证券方式取得的长期股权投资，投资者投入的长期股权投资，以及在具有商业实质的非货币性资产交换中取得的长期股权投资，均应以公允价值计量，因此，以上述方式取得的长期股权投资的会计成本与计税成本一般不存在差异。 57 • 例 2：因为 A公司对 B公司不具有共同控制和重大影响，而且。